黃士洲／稅務法官需有稅捐正義與人權關懷

▲《納稅者權利保護法》將於年底上路，稅務專業法庭與稅務專業法官卻是司法院自行說了算，專業何在？（圖／記者周宸亘攝）

106年底《納稅者權利保護法》（以下簡稱納保法）正式上路，亮點之一，各級行政法院應設稅務專業法庭，並由稅務專業法官組成。考量時限在即，司法院依照自身頒布的稅務法官專業審查要點，立馬認證了62名行政法官具有審理稅務事件的專業。立委與各方輿論批評浮濫認證，人人有獎，掏空專業審判理想。

納保法要求設置稅務專業法庭，立法初衷無非藉由導入專業審判，改革稅務審判上「官官相護」的沉痾。單以稅務民告官的勝率統計來說，官方統計納稅人一審勝訴比率約為16%，學者逐案統計也不過6%左右，更別說就算納稅人聘律師、會計師打官司，實證統計上，也未必能夠提升勝訴機率。當稽徵機關在稅務訴訟中長期掌有優勢的地位，徵納互動之間，很容易瀰漫著「稽徵威權凌駕法律」的高高在上氛圍，詞窮的稅官動輒脫口「不服去打官司，你也不會贏」、「這樣做不妥，但法官還是會站在我這邊」，時有耳聞。長期被法院「寬待」的稽徵機關自然沒有動機主動革新稅政現況的動力，陳舊、擾民的稅務法令、函釋持續累積稅務民怨，徵納對立情結日益難解。

　　　　　資料來源：司法院統計處

近五年政府不斷推出各樣稅改方案，同時也是侵蝕了稅制的穩定性，迫於財政嚴峻，稽徵機關不時想方設法「加強稽徵」，徵納之間陷入更深的緊張與對立關係，更別說我國稅務查核逐漸接軌國際，導入跨境電商課稅、稅務資訊互相交換、洗錢防制與犯罪所得沒收等新制度，在在增加納稅服從與法律遵循的繁雜負擔，激發更多的複雜、專業的爭議訟源。

▲我國稅務查核導入跨境電商課稅、稅務資訊互相交換等新制度。圖為KPMG安侯建業聯合會計師事務所舉辦「2017國際稅法研討會—跨境電子商務之課稅問題研究」。（圖／KPMG提供）

稅務大環境如此，稅務專業法庭未來所要扮演的功能就不應當只是單單地裁決個案曲直的消極角色而已，毋寧更須擔負三項重要的憲政功能：(一)落實憲法對納稅人的基本權利保障（依法課稅、平等待遇、生存權、營業自由保護及稅務可預測性）；(二)糾正並迫使稽徵機關檢討、提升稽徵程序的法律品質（正當法律程序、細則辦法與時俱進）；(三)反饋現行稅捐法令不當、有違憲之虞，並敦促立法修正（例如薪資所得不能列舉必要成本費用，司法院作成釋字745號解釋宣告違憲）。

最近一年，最高行政法院部分稅務裁判，已開始援引納保法規定，體現對納稅人基本權的關照，例如最高行政法院106年度判字第333～336號判決要求推計課稅應採行更客觀合理的評定程序，同年度判字234、245號依納保法條文規定區隔脫法避稅、違法逃稅的事實態樣與法律效果；也有判決從租稅人權的保障出發，點出裁罰必須考量被裁罰者的情節輕重與違章獲益，不應過苛（105年度判字第710號判決）。這些稅務裁判固然值得我們讚許，但也不應當一廂情願地樂觀看待未來所有稅務法官都有相同開放思維，都會公平兼納徵納見解，甚或以為行政與司法的「官官相護」從而絕跡。更為積極建設性的作為，毋寧應是持續地推動，在制度上不斷強化稅務審判的專業職能，具體措施或有如下四點：

一、稅務法官的專業資格審查上：稅務專庭法官的專業培養，須要時間與按部就班的進修努力，與其著重事前資格審查，還不如希冀法官先有獨立審判的精神，較貼近實際。換言之，法官須不先預設立場，平等面對徵納雙方，察納財稅、會計專業的雅言，並持有積極開放的學習心態，毋寧才是駕馭繁雜、專業的財稅審判最為關鍵的能力。申言之，稅務法官專業認證的審查要點應當要求每位申請認證的法官，具體說明自身的裁判書、論文、報告等，曾清楚回應納保法規範要求，或體現憲法上租稅原理原則、人權保障精神，作為認證審查重點。

二、稅務事件審理應設立專門訴訟法規定：美國、德國都有在行政訴訟法之外，特別針對稅務訴訟制定專門訴訟規則，我國亦有需要。稅務爭訟有著財經知識專業、課稅事實繁雜、徵納資訊不對稱、同一爭議事實反覆發生、橫跨多年度的事務特色，以困擾金控公司多年的母子公司費用分攤爭議來說，不同年度的相同爭議，前後由不同法官、繫屬不同級法院，針對財政部函釋或個案費用性質歸屬，法院判決見解若有不一，徒增徵納雙方困擾，浪擲訴訟資源而已，較為允當的作法毋寧是裁定由某一庭法院審理，其餘案件暫停，即可收集中資源妥善審理的效果，要不委託外部專家鑑定事實與法律問題，要不直接提請釋憲，然此須透過稅務法庭專章的訴訟立法，並參考國外稅務法庭規則，始可克盡其工。

三、稅務法官的在職進修應重視與外界交流：隨著社會、經濟、科技發展，稅務爭議與問題也不斷更迭，然而法官工作負荷重、人事環境封閉，所以在職進修亦宜多元廣泛認定，除了公私單位舉辦的財稅法議題演講、研討會，大學開設的稅務法規、會計學分課程之外，仿效Workshop的案例研習與個案專題報告，更是有助於法官培養財稅案件中自主思辨能力，並兼顧龐雜審判負擔的另類進修管道。

四、稅務裁判見解應定期接受檢視：司法院對稅務專業法官設有每三年定期換發專業證書的要求，建議可導入稅務裁判見解的外部檢視制度，換言之，稅務法官應每年提出一則以上的判決，供外界及專家審查其對租稅人權、納保法的重視。此外，送審通過的稅務判決與報告，亦可集結編纂成冊，形同司法租稅人權白皮書。

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●黃士洲，現任台北商業大學財政稅務系副教授，台大法學博士、德國海德堡大學研究，曾任稅務律師。以上言論不代表本網立場。88論壇歡迎網友參與，投稿請寄editor88@ettoday.net